Необоснованная налоговая выгода

Ответы на вопросы по теме: "Необоснованная налоговая выгода" с профессиональной точки зрения. Здесь собран полный тематический материал и ответы на вопросы максимально развернуты. Всегда имеются нюансы - если это ваш случай, то обратитесь к дежурному консультанту.

Последствия необоснованной налоговой выгоды

В Налоговом кодексе РФ есть такое новое понятие, как необоснованная налоговая выгода. Чтобы разобраться в ее сути и оценить ответственность, возникающую за действия, связанные с извлечением не полагающейся по факту налоговой выгоды, изучим данный материал.

Понятие необоснованной выгоды

Под необоснованной налоговой выгодой подразумевают получение стороной-налогоплательщиком налоговой выгоды по итогам представления налоговой структуре официальных бумаг, содержащих неполные, противоречивые либо же полностью ложные сведения.

Важно! В Налоговом кодексе с 19 августа 2017 года вступила в полноценную законную силу новая статья 54.1, положения которой во многом сходятся с постановлением Пленума ВАС 2006 года N53 о налоговой выгоде.

В ней прописан важный принцип налогового регулирования. Статья была разработана на основе судебной практики, рассматривающей ситуации с уменьшением налогоплательщиком налоговых платежей. Поэтому целесообразно проанализировать, как такие вопросы решались на практике и разобраться, какие последствия ожидают нарушителя.

Схемы, которые выявили налоговые органы

Налоговые структуры в процессе организованных проверок смогли выявить пять самых распространенных «серых» схем, прикрываясь которыми физлица и юрлица-налогоплательщики извлекали не полагающуюся им по факту налоговую выгоду:

  1. Договоренность с компанией-импортером либо производителем продукта, благодаря которой происходит увеличение стоимости товара путем многоразовой его реализации через подставные компании.
  2. Схема, в которой искусственным образом завышается физлицами реальная себестоимость произведенных работ.
  3. «Серая» схема, согласно которой происходит «дробление» бизнеса. Делается это для того, чтобы применить ЕНВД и минимизировать таким путем налоговые обязательства. В данном случае подразумевается создание подконтрольных организаций, действующих по правилам «упрощенки».
  4. Схемы, в основе которых нет «разумной деловой цели».
  5. Схемы, согласно которым действия по оплате товаров отсутствуют со стороны налогоплательщика.

Последствия налоговой выгоды и ответственность за нее

Если некоторое предприятие получило налоговую выгоду без веских на то оснований и сотрудники ФНС сумели это подтвердить в судебной инстанции, то на организацию будут наложены санкции, а также ей будет отказано в льготе, на которую она изначально рассчитывала.

Российское законодательство, чтобы пресечь подобные действия, борется с нарушителями НК РФ, определяя разные меры наказания.

Ответственность физлица

Во время слушаний представители судебных инстанций, избирая меры наказания для нарушителей НК РФ, обращаются к ст. 198 либо к ст. 199 УК России. В ст. 198 рассматривается уклонение от выплаты налога физлицами. В ней сказано о последствиях, которые коснутся физлица-нарушителя, уклонившегося от уплаты налогов. В статье прописано, что ухищрения, связанные с непредставлением в налоговую инспекцию налоговых деклараций либо предоставление этого документа с ложными данными грозит уплатой штрафа от 100 до 300 тысяч рублей.

Альтернативой этому наказанию может быть штраф, который будет приравниваться размеру зарплаты либо же иному доходу виновного лица за период от 12 до 24 месяцев его работы. Равносильными этому наказанию могут быть принудительные работы, выполнять которые физлицо-виновник будет обязан длительностью до 1 года. Вместо всех перечисленных выше мер наказания может быть выбран судебной инстанцией арест физлица на срок от 6 до 12 месяцев.

Если, согласно статье 198 УК РФ, было доказано, что имело место правовое нарушение по уклонению от выплаты налога в крупных масштабах, то виновному лицу может быть назначен либо штраф 200-500 тысяч рублей, либо обязанность выплачивать сумму, равную размеру зарплаты или другого дохода, получаемого гражданином-нарушителем за период с 12 месяцев до 2 лет. Альтернатива перечисленным выше мерам – принудительный труд сроком до 3 лет/тюремное заключение на срок до 36 месяцев.

Важное уточнение! Под понятием нарушения в особо крупных масштабах понимается неоплаченная физлицом сумма налогов за 3 финансовых года подряд (если итоговая сумма недостачи оплаченных налогов превышает границу 900 тысяч рублей). Если физлицо впервые совершает нарушение, то последствия для него не будут слишком тяжелыми, так как статья 198 УК РФ говорит об освобождении от уголовной ответственности лица, которое, чтобы компенсировать свои нарушения, полностью оплатило размер недоимки вместе с определенной пеней, а также оплатило сумму штрафов в том размере, который требует НК РФ.

Ответственность юрлица

В статье 199 НК РФ говорится о последствиях и мере наказания юридических лиц. Юрлица-нарушители обязаны либо оплатить штраф в пределах 100-300 тысяч рублей, либо пожертвовать ежемесячно получаемой зарплатой, начисляемой в течение 1-2 лет. Альтернативой этому наказанию может стать принудительный труд до 2-летнего периода. Обязательным дополнением к таким мерам пресечения выступает запрет на занятие определенной деятельностью (либо в течение 3 лет после назначения меры наказания, либо же бессрочно). Вместо этих мер судом быть назначен арест на срок до полугода либо же тюремное заключение на 2 года и запрет на занятие определенных должностей.

Если доказано, что юрлицо-нарушитель совершило деяние в масштабных размерах, то его обяжут платить штраф в пределах от 200 до 500 тысяч рублей либо сделать денежное отчисление в госказну в размере зарплаты, получаемой на протяжении 1-3 лет. Альтернативой такому наказанию могут быть принудительные работы в течение 5 лет и запрет на занятие в будущем определенных должностей.

Важное уточнение! Под крупным размером в данном случае подразумевается сумма неуплаченных налоговых сборов, превосходящая границу в 15 млн. рублей. Однозначно установить связь между объемами извлеченной выгоды и наказанием, которое стало последствием нарушений, невозможно, так как каждый случай индивидуален. Именно поэтому мера ответственности, которую будет нести нарушитель, рассматривается в судебной инстанции с учетом всех обстоятельств.

Если суд выявит грубые нарушения, связанные с неуплатой либо неполной уплатой налоговых сборов, и докажет, что такой вид махинаций производился путем занижения искусственным образом налоговой базы либо иного неверного просчета налога либо иных действий, то нарушителя могут заставить оплатить 20% неуплаченной суммы средств, которая должна была пойти в госказну. Если будет доказано, что деяния совершались умышленно, то лицо, решившее нарушить установленные нормы, обяжут оплатить 40% неуплаченной суммы сбора. При назначении такой меры наказания будут руководствоваться ст. 122 НК РФ.

Характер и особенности последствий, с которыми столкнется нарушитель, оговорен также и в Кодексе административных правонарушений. В главе 15 КоАП РФ указаны все варианты нарушений, которые подразумевают административную ответственность (под нею подразумеваются разные штрафные санкции, лишение права проводить определенную деятельность и запрет на право занимать определенные должности).

Читайте так же:  Можно ли вернуть мебель в магазин

Необоснованная налоговая выгода: как будем работать после изменений в НК РФ

Налоговые эксперты и официальные лица продолжают давать комментарии на тему дальнейшей правоприменительной практики по этому вопросу.

Большинство экспертов сходится на том, что плюсом новой статьи в НК РФ стал отказ от формального подхода при доказывании необоснованной налоговой выгоды.

По мнению депутата Андрея Макарова, теперь налоговики не смогут доначислить налог при наличии только каких-то ошибок в документах. Компании больше не будут отвечать в тех случаях, если его контрагент не заплатил налоги.

Налогоплательщики должны сделать уклон на доказывание реальности сделки. В то же время от детальной проверки контрагентов налогоплательщикам уйти всё равно не удастся.

Некоторые эксперты предлагают собирать «досье о реальности сделки»: фотоотчеты, протоколы встреч, переписку, контактные данные, внутренние документы и др.

Одним из условий признания расходов является наличие деловой цели. По мнению некоторых юристов, скорее всего, налоговики будут продолжать оспаривать экономическую целесообразность сделок. Ведь новые правила этого прямо не запрещают.

В любом случае не стоит думать, что способы получения налоговой выгоды, не попадающие под действие новой статьи НК РФ, теперь легализованы. Такие методы налоговой оптимизации, как дробление бизнеса или привлечение офшорных компаний, действительно не попадают под действие новой статьи НК. Однако в судах ФНС всё равно будет доказывать нелегальность таких схем.

Источник: Официальный сайт РБК

Как налоговики стали выявлять необоснованную налоговую выгоду

Прошло уже несколько месяцев со времени выхода нашумевшего письма ФНС России от 23.03.2017 № ЕД-5-9/[email protected], где налоговая служба дает рекомендации инспекторам, как выявлять налоговые схемы. Как на практике работают налоговики? Какие плюсы и минусы появились из-за выхода письма?

Тема, связанная с доначислением налогов (в частности, НДС) вследствие получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, более чем популярна. Для неосведомленных, хотя вряд ли такие имеются, стоит уточнить, что необоснованная налоговая выгода, по сути, – любое незаконное уменьшение налога, который подлежал уплате в бюджет; как правило, это понятие используется именно в тех делах, в которых налогоплательщика заподозрили в связях с недобросовестными контрагентами.

И какова же реакция главного налогового ведомства страны? В письме от 23.03.2017 № ЕД-5-9/[email protected] оно дало нижестоящим налоговым органам свои рекомендации на этот счет. Полагаем, ознакомиться с ними будет полезно и налогоплательщикам.

Сделки со спорными контрагентами

Доказательства подконтрольности установлены

– факты юридической, экономической и иной подконтрольности (в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику);

– обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок);

Доказательства подконтрольности отсутствуют

Обозначенный подход соответствует выводам СКЭС ВС РФ, сделанным в определенияхот 29.11.2016 № 305‑КГ16-10399 по делу № А40-71125/2015, от 06.02.2017 № 305‑КГ16-14921 по делу № А40-120736/201:

Об оценке действий налогоплательщика. ФНС рекомендует налоговым органам особое внимание уделять оценке достаточности и разумности принятых налогоплательщиком мер по проверке контрагента.

Налоговым органам предписано обращать внимание на отсутствие:

  • личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компаний поставщика (подрядчика) и покупателя (заказчика) при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
  • документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность.

Кроме того, во внимание принимается отсутствие у налогоплательщика информации:

– о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских, и (или) производственных, и (или) торговых площадей;

– о способе получения сведений о контрагенте (отсутствуют реклама в СМИ, рекомендации партнеров или других лиц, сайт контрагента и т. п.); при этом учитывается наличие доступной информации о других участниках рынка (в том числе производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам;

– о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ;

– о наличии у контрагента необходимой лицензии, если сделка заключается в рамках лицензируемой деятельности, а равно свидетельства о допуске к определенному виду или видам работ, выданного СРО.

Об истребовании документов и информации. ФНС рекомендует запрашивать у налогоплательщика документы и информацию относительно действий налогоплательщика при осуществлении им выбора контрагента.

Налоговикам на местах: рекомендации ФНС выполнять неукоснительно

ФНС поручила начальникам межрегиональных ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам и руководителям УФНС по субъектам РФ обеспечить неукоснительное исполнение положений настоящего письма, межрегиональным инспекциям ФНС по федеральным округам – контроль за надлежащим исполнением его положений.

Наши комментарии

Трудно сказать… Несмотря на наличие в письме положительных моментов, все‑таки не покидает мысль о том, что все это в первую очередь вынужденная мера, к которой прибегла ФНС после появления положительной (для налогоплательщика) практики на уровне высших судей по рассматриваемому вопросу. Отсюда и публичное признание того, что налоговые инспекторы, не оспаривая реальность осуществления хозяйственной операции с контрагентом, подтвержденной «первичкой», ограничиваются выводами о недостоверности таких документов по формальным признакам, и вывод о том (точнее, демонстрация согласия с позицией СКЭС ВС РФ), что доначисления налогов за формальные нарушения не допустимы.

С нашей точки зрения, ФНС данным письмом лишь обязывает инспекции на местах тщательнее собирать доказательную базу в случае, если они предъявляют претензии налогоплательщику в сотрудничестве с проблемными контрагентами.

На умышленные действия налогоплательщика, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды, с позиции ФНС (повторимся) могут указывать установленные налоговым органом факты юридической, экономической и иной подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику. А между тем данное понятие («подконтрольность») Налоговым кодексом не раскрыто. Как его будут трактовать контролеры на местах? Не будут ли «растянуты границы»?

Если подконтрольность отсутствует, ударная сила налоговиков будет направлена на выбор налогоплательщиком контрагента: насколько в этом вопросе он проявил должную осмотрительность. Порядок действий контролеров (на что обратить внимание, какие документы потребовать) в письме прописан, и не исключено, что главная задача – систематизировать работу инспекторов на доказывание вины налогоплательщика. А как еще подумать, если (среди прочего) ФНС «внедрены» и новые критерии проверки контрагентов! Претензии могут возникнуть, например, если налогоплательщик не сможет объяснить, откуда он узнал о контр­агенте; результат мониторинга и отбор контрагента не сохранены в отдельных документах; если отсутствует лицензия (при сделке, заключаемой в рамках лицензируемой деятельности) или свидетельства о допуске к определенному виду или видам работ…

Читайте так же:  Пенсионное удостоверение

Тем не менее с нашей стороны было бы не справедливо усмотреть в комментируем письме лишь негативное содержание. Безусловно, в рекомендациях ФНС определены и положительные моменты:

  • отказные показания директора-поставщика, почерковедческая экспертиза его подписи не являются безусловным и достаточным основанием для вывода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки со спорным контрагентом и не могут рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной;
  • инспектор не должен обращать внимание на добросовестность контрагентов второго и последующих звеньев, если доказательства подконтрольности их проверяемому налогоплательщику не установлены.

НК РФ об необоснованной налоговой выгоде

Новая ст. 54.1 НК РФ закрепила способы и последствия выявления факта получения необоснованной налоговой выгоды плательщиками налогов, страховых взносов и налоговыми агентами. Так, например, теперь нужно дополнительно доказывать, что договор был выполнен именно тем лицом, с которым он был заключен.

Понятие «необоснованная налоговая выгода» было введено Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 (далее — Постановление № 53). Все это время судебная практика была неоднородной и часто противоречила подходам, которые применяли налоговые органы. Чтобы закрепить законодательно способы и последствия установления факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в НК РФ была внесена ст. 54.1, которая действует с 19.08.2017 (Федеральный закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ).

Сам термин «необоснованная налоговая выгода» не отражен в ст. 54.1 НК РФ. А это значит, что в каждой конкретной ситуации нужно по-прежнему анализировать и применять ранее вышедшие акты, в том числе Постановление № 53. Большая часть норм ст. 54.1 НК РФ лишь фиксирует сложившуюся правоприменительную практику.

Например, в п. 3 ст. 54.1 НК РФ зафиксирована позиция, что нарушения контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным. Однако данный факт и ранее не оспаривался ни судами, ни проверяющими (п. 31 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 1 (2017), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017; п. 7 письма ФНС РФ от 23.12.2016 № СА-4-7/[email protected]).

Искажения в учете

Некоторые новации, скорее всего, ухудшат положение налогоплательщиков. Так, после 19.08.2017 в ходе камеральных и выездных проверок налоговые органы нацелены на выявление в учете и отчетности налогоплательщика искажений сведений о фактах хозяйственной жизни и объектах налогообложения. Если такие факты будут выявлены, проверяющие должны будут признать налоговую выгоду необоснованной и отказать налогоплательщику в праве учесть налоговые расходы и применить вычеты (п. 1 ст. 54.1, п. 5 ст. 82 НК РФ).

Рекомендации по применению ст. 54.1 НК РФ, нюансы должной осмотрительности. Смотрите разбор этих и других тем в записях Контур.Конференции-2018.

В п. 1 ст. 54.1 НК РФ искажения в учете, в том числе в бухгалтерском, и отчетности фактически не разделяются на умышленные и неумышленные. При этом если искажение признается умышленным, то есть направленным на неуплату налога, налоговые обязательства, возникшие в результате таких действий, корректируются в полном объеме. Остается надеяться, что на практике налоговая выгода будет признаваться необоснованной только в случае умышленных действий налогоплательщика (письмо ФНС РФ от 16.08.2017 № СА-4-7/[email protected]).

Поясним ситуацию на примере. В ходе налоговой проверки ООО «Первоцвет» выявлены два факта искажения в учете и отчетности:

  1. Компания отнесла в состав налоговых расходов стоимость товара, купленного по договору с поставщиком-однодневкой, при этом налоговые органы доказали формальный характер сделки, а также умысел ООО на отражение операций с однодневкой в учете для целей занижения налога на прибыль.
  2. Компания применила вычет НДС по сделке в сумме, превысившей сумму по счету-фактуре, выписанному поставщиком, на 100 ₽. Ошибка возникла по невнимательности бухгалтера, отражавшего операцию в учете. При этом налоговый орган не установил фиктивности сделки.

В результате налоговый орган снял расходы ООО «Первоцвет» по сделке с однодневкой в полном размере (п. 1), а также отказал в вычете НДС на сумму завышения — 100 ₽ (п. 2). То есть при искажении данных о сумме вычета налоговый орган не отказал в применении вычета в полном размере, так как не был доказан умысел налогоплательщика на занижение НДС.

  • Сверяйте всю информацию, которая указана в счетах-фактурах, в том числе несовпадения по номеру и сумме НДС.
  • Проверяйте благонадежность контрагентов, а также правильность отражения их ИНН.

Существенные факты о компании подсвечиваются соответствующим цветом:

Красный — компания ликвидирована, находится в стадии ликвидации или обнаружены сообщения о банкротстве.

Желтый — обнаружены факты о компании, на которые стоит обратить внимание.

Зеленый — найдены признаки активности организации в течение последних 12 месяцев.

  • Формируйте ответы на требования по расхождениям.
  • Проверяйте декларацию на ошибки и выполнение контрольных соотношений.
  • Сделки с целью неуплаты налога

    Если в ходе проверки не будет выявлено умышленных искажений в учете и отчетности, проверяющие будут искать сделки (операции), основной целью которых явилась неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

    Подход к выявлению таких сделок будет схож с тем, что применялся и ранее в рамках Постановления № 53. Налогоплательщик должен быть готов доказать, что основной целью сделки являлась конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия (письмо ФНС РФ от 31.10.2017 № ЕД-4-9/[email protected]).

    [1]

    Например, в ходе налоговой проверки ООО «Оптимист» выявлено, что компания заключила ряд последовательных сделок:

    • договор лизинга на производственное оборудование;
    • договор купли-продажи, по которому используемое ООО «Оптимист» оборудование продано третьему лицу, которое в свою очередь продало данное имущество лизингодателю, передавшему оборудование в лизинг обратно ООО «Оптимист».

    Налоговый орган установил, что основной целью совокупности сделок лизинга и купли-продажи, заключенных ООО «Оптимист», было занижение налога на прибыль и НДС за счет учета в составе расходов и применения вычета НДС по лизинговым платежам, рассчитанным исходя из завышенной по сравнению с рыночным уровнем цены оборудования, при том что это же оборудование было продано ООО «Оптимист» по договору купли-продажи с установлением заниженной цены.

    Читайте так же:  Отзыв искового заявления

    Сделки, фактически исполненные иными лицами

    На следующем этапе проверяющие будут искать сделки (операции), обязательства по которым исполнены лицами, не являющимися стороной договора, заключенного налогоплательщиком, и (или) лицами, которым обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону. И налогоплательщик теперь должен дополнительно доказывать факт выполнения договора именно тем лицом, с которым договор заключен (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

    С данной категорией «проблемных» сделок ситуация изменилась радикально. Ранее арбитражная практика в основном позволяла хотя бы частично учесть расходы по реально осуществленной сделке, даже если фактический контрагент не был известен, то есть при заключении налогоплательщиком договора с формальным контрагентом (Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 № 2341/12). Сейчас налоговые органы, скорее всего, будут исключать из состава налоговых расходов все суммы, основанные на договорах с неустановленным (формальным) контрагентом (письмо ФНС РФ от 31.10.2017 № ЕД-4-9/[email protected]).

    Поясним ситуацию на примере. В ходе налоговой проверки ООО «Пессимист» выявлено, что компания заключила договор подряда на уборку территории с компанией-однодневкой. При осуществлении проверочных мероприятий был зафиксирован факт выполнения работ неустановленными исполнителями. Налоговый орган отказал в учете в составе расходов всей стоимости работ по договору на уборку.

    Илья Антоненко, аттестованный аудитор

    Необоснованная налоговая выгода по налогу на прибыль

    Видео (кликните для воспроизведения).

    Налоговая выгода по налогу на прибыль заключается в действиях налогоплательщика, направленных на общее уменьшение налоговой обязанности по данному виду налога. Рассмотрим нюансы, связанные с этим понятием.

    Расходы и налоговая выгода

    Снижение обязанности по всем видам налогов может осуществляться путем:

    • уменьшения налоговой базы,
    • реализации права на налоговые вычеты или налоговые льготы,
    • применения сниженной ставки,
    • в определенных случаях — получения права на возмещение уплаченного налога за счет средств бюджета.

    Такое общее понятие выгоды по налогам сформулировано в постановлении Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 12.10.2006 № 53.

    Для целей исчисления и уплаты налога на прибыль в ст. 247 НК РФ определено понятие прибыли. Для отечественных юридических лиц налогооблагаемая прибыль формируется путем уменьшения заявленных доходов на сумму произведенных расходов. Аналогичное правило содержится и в ст. 252 НК РФ.

    Определение выгоды по налогу на прибыль требует четкого понимания, какие расходы могут учитываться при уменьшении доходов, заявленных предприятием.

    Чтобы определить сумму расходов, которые можно принять в расчете прибыли, предприятие имеет право использовать только обоснованные и документально подтвержденные затраты. Ст. 252 НК в развитие данного правила устанавливает обязательные признаки обоснованных и подтвержденных расходов.

    К обоснованным расходам относятся затраты, удовлетворяющие одновременно следующим критериям:

    • являются экономически оправданными;
    • имеют оценку, которая выражена в денежной форме (абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ).

    В состав обязательных признаков документально подтвержденных расходов входят следующие элементы (абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ):

    • подтверждение произведенных предприятием расходов путем представления документов, оформленных с соблюдением требований отечественного законодательства;
    • подтверждение расходов, произведенных на территории иностранного государства, документами, отвечающими требованиям обычаев делового оборота данной страны;
    • подтверждение на основании документов, имеющих косвенное значение к произведенным расходам.

    Ключевым фактором, позволяющим включать определенные затраты в состав расходов при расчете налога на прибыль, является их целевой характер — они должны быть произведены для осуществления деятельности предприятия, преследующей получение дохода. Аналогичное разъяснение приведено в письме Министерства финансов РФ от 11.09.2015 № 03-03-06/1/52393.

    Подробнее об особенностях учета и подтверждения расходов при расчете налога на прибыль читайте в материалах нашего раздела «Расходы по налогу на прибыль».

    Постановление Пленума ВАС № 53 уточняет, что представленные доказательства в отношении произведенных расходов по умолчанию считаются полными, достоверными и непротиворечивыми. Обратное должен доказать налоговый орган, иначе у налогоплательщика возникает основание для получения налоговой выгоды (абз. 3 п. 1 постановления № 53).

    Понятие необоснованной выгоды по налогу на прибыль

    В отношении налога на прибыль налоговая выгода признается необоснованной, если представленная в расчете сумма расходов сформирована ненадлежащим образом, с прямым, косвенным или неумышленным нарушением законодательства РФ о налогах и сборах.

    Конкретные признаки необоснованности налоговой выгоды можно установить из анализа главы 25 НК РФ (в части порядка определения состава расходов), а также из материалов обобщения судебной практики, связанной с рассмотрением налоговых споров.

    В постановлении Пленума ВАС № 53 приведен перечень основных ситуаций, когда выгода по данному налоговому правоотношению может быть признана необоснованной:

    • если при расчете налога в расходах учтены операции, совершенные не в соответствии с их реальным экономическим смыслом, либо не обусловленные целями делового характера;
    • если налоговиками будет доказано, что плательщик действовал без должной осмотрительности или осторожности и должен был достоверно знать о нарушениях налоговых обязанностей, допущенных его контрагентом и послуживших основанием для налоговой выгоды;
    • деятельность проверяемого предприятия направлена на совершение действий, способствующих получению выгоды, преимущественно с контрагентами, не исполняющими налоговые обязанности.

    Эти признаки носят общий характер и должны быть доказаны налоговым органом в случае привлечения налогоплательщика к ответственности. Налоговые правоотношения построены на принципах добросовестности плательщика, поэтому обязанность по доказыванию факта неполноты, недостоверности и противоречивости представленных сведений возлагается на налоговый орган.

    Установление необоснованности расходов, заявленных при расчете налога на прибыль, осуществляется в ходе проверки представленных подтверждающих документов. Предметом такой проверки, в ходе которой у налогового органа есть право запросить информацию у контрагентов проверяемого предприятия, могут являться взаимоотношения налогоплательщика с его контрагентами.

    Узнать подробнее о полномочиях налоговых инспекторов в процессе проведения проверок можно в разделе «Налоговая проверка».

    Исчерпывающий список истребуемых документов законодательно не ограничен, запрос осуществляется на основании письменного требования. На основании встречной проверки могут быть установлены расхождения в документах, которые были представлены в подтверждение произведенных расходов.

    В случае выявленных расхождений налоговый орган устанавливает нарушение законодательства в виде неуплаты или неполной уплаты сумм налога на прибыль. Итогом налоговой проверки может являться доначисление суммы налога на прибыль и привлечение налогоплательщика к ответственности.

    Оспаривание необоснованности налоговой выгоды

    Процессуальные акты налогового органа в части признания расходов необоснованными и неподтвержденными могут быть оспорены в судебном порядке.

    В рассмотрении подобных споров арбитражные суды руководствуются:

    • положениями ч. 1 и гл. 25 НК РФ;
    • постановлением Пленума Высшего арбитражного суда № 53;
    • руководящими письмами Министерства финансов РФ, определяющими конкретные ситуации, возникающие в процессе подтверждения расходов налогоплательщика;
    • ненормативными актами ФНС РФ, направленными на разъяснение отдельных вопросов исчисления и уплаты налога на прибыль.
    Читайте так же:  Лицензионный договор на изобретение

    Практика судебных органов свидетельствует, что необоснованность выгоды по налогу на прибыль может устанавливаться следующими обстоятельствами:

    • отсутствие оснований для реального осуществления операций, заявленных в расходы;
    • отсутствие у налогоплательщика объективных условий для достижения заявленных результатов деятельности;
    • учет только тех видов операций, которые направлены на получение налоговой выгоды по данному налогу;
    • заявление о расходах по операциям с материальными активами, которые объективно не могли быть произведены в заявленном объеме.

    В ходе рассмотрения конкретных дел суды проверяют указанные обстоятельства на основании документов, которые должен представить налоговый орган. Все неустранимые сомнения в представленных доказательствах должны трактоваться в пользу налогоплательщика.

    Наибольшую сложность при рассмотрении данной категории споров имеет установление факта действия плательщика без должной осмотрительности и осторожности. Размытость и неопределенность данной формулировки неоднократно становилась предметом разъяснений со стороны Минфина РФ и высших судебных органов.

    В частности, письмом Минфина от 11.12.2015 № 03-07-14/72647 установлена обязанность налогоплательщика проверять контрагентов на предмет их добросовестности, в том числе в части исполнения ими налоговых обязательств. Такая проверка может заключаться в запросе информации у партнеров в виде отчетности с отметкой ФНС о ее принятии и справок об отсутствии долгов перед бюджетом.

    Получение налоговой выгоды по налогу на прибыль законом ставится в зависимость от обоснованности произведенных расходов налогоплательщика. Все возможные последствия проверки документов следует предусмотреть с учетом позиции налоговиков и арбитражных судов.

    Необоснованная налоговая выгода:
    условия и последствия получения

    Вот уже более 10 лет и налоговые органы, и суд активно используют в правоприменительной практике фразу «необоснованная налоговая выгода». Впервые она была употреблена в Постановлении Пленума ВАС РФ №53 от 12.10.2006 г.

    19.08.2017 г. это словосочетание нашло свое законодательное закрепление — вступила в силу статья 54.1 НК РФ, посвященная вопросу отнесения полученной от сделки выгоды к необоснованной.

    В настоящем приеме мы проанализируем новую ст. 54.1 НК РФ с учетом письма ФНС РФ №СА-4-7/[email protected] от 16.08.2017 г., давшей свое видение произошедших изменений в НК РФ; остановимся на судебной практике ВС РФ и стандартах выявления налоговыми органами признаков необоснованности выгоды налогоплательщика.

    Впредь условия необоснованности налоговой выгоды закреплены в НК РФ

    Появление в НК РФ ст. 54.1 не стало неожиданностью. Вместе с тем сложившиеся наработки судебной практики по определению необоснованной налоговой выгоды (ННВ) были заимствованы законодателем лишь частично.

    Так, уменьшить налоговую базу или сумму налога можно только в том случае, если отсутствует искажение в налоговом и бухгалтерском учете или отчетности сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения (п.1 ст.54.1).

    Однако, помимо этого правила, налогоплательщиком должны быть одновременно выполнены еще два условия (п.2 ст.54.1):

    • сделки проведены не с целью неуплаты налога или его зачета, возврата;
    • контрагент непосредственно исполнил обязательство по сделке (или его правопреемник).

    При соблюдении указанных выше правил требования к налогоплательщику исключаются даже в случае, если будет установлено, что: 1) первичные документы подписаны ненадлежащими лицами; 2) контрагент нарушил налоговое законодательство; 3) была возможность получения идентичного экономического результата при заключении иных сделок; 4) установлены прочие формальные претензии к налогоплательщику (письмо ФНС РФ №ЕД-5-9/[email protected] от 23.03.2017 г.)

    Примечательно, что в письме №СА-4-7/[email protected] от 16.08.2017 г. ФНС РФ под искажением предлагает понимать только намеренные (умышленные) действия налогоплательщика, о которых могут свидетельствовать, в том числе, факты юридической, экономической и иной подконтрольности.

    Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, объектах налогообложения

    Еще в 2006 г. в Постановлении Пленума № 53 ВАС РФ сформулировал блоки случаев искажения экономического смысла или разумности сделок налогоплательщика. В частности:

    — Налогоплательщик учитывает операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, либо операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

    Например, в постановлении АС ЦО от 20 апреля 2017 г. по делу N А09-2657/2016 суд пришел к выводу, что для целей налогообложения договор займа был учтен налогоплательщиком не в соответствии с его действительным экономическим смыслом (осуществлялось вложение денежных средств основным учредителем в виде инвестиций в развитие предприятия), что позволило обществу получить необоснованную налоговую выгоду.

    — Выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

    ВС РФ в определении N 305-КГ16-4920 от 22 июля 2016 г., установив факт взаимозависимости участников сделки, пришел к выводу, что многократное отклонение указанной в договорах купли-продажи зданий цены от рыночного уровня цен ставит под сомнение саму возможность совершения операций по реализации дорогостоящего имущества на таких условиях, что с учетом отсутствия разумных экономических причин к установлению цены в столь заниженном размере позволяет сделать вывод о совершении сделки с целью получения налоговой экономии.

    — Учет операций, только непосредственно связанных с возникновением налоговой выгоды (без учета иных, требующихся для данной деятельности операций).

    Как установил 7ААС по делу № А45-1479/2013, при реализации по цепочке товара, приобретенного обществом, все исследованные организации учитывали в целях налогообложения операции по реализации и приобретению одного и того же товара, позволяющие заявлять возмещение из бюджета НДС и не уплачивать его в бюджет, при этом каждый раз товар передавался организации-перепродавцу, не являющемуся производителем конечной продукции.

    Совершение сделки в целях неуплаты налога, его зачета, возврата.

    Справедливости ради стоит отметить, что все упомянутые во втором разделе случаи, при определенных обстоятельствах, могут быть совершены в целях неуплаты налога, а значит, быть упомянутыми и в настоящем разделе.

    Вместе с тем операции, описанные ниже, всегда сопряжены с единственной целью их заключения – неуплатой налога и наличием умысла сторон на получение ННВ.

    — Отсутствие возможности реального осуществления операций с учетом времени, места нахождения имущества, объема необходимых материальных ресурсов

    В определении № 301-КГ17-7186 от 26 июня 2016 г ВС РФ пришел к выводу, что представленные обществом документы (договоры, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ) содержат недостоверные сведения, носят формальный характер и не подтверждают реальность хозяйственных операций с контрагентами, в связи с чем они не могут служить основанием для учета расходов при исчислении налога на прибыль и применения налоговых вычетов по НДС.

    Читайте так же:  Гост на полуфабрикаты мясные

    — Отсутствие необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности в силу отсутствия необходимого персонала, основных средств и пр.

    ВС РФ в определении №305-КГ16-4155 от 20 июля 2016 г. поддержал правовую позицию налогового органа в установлении факта ННВ по причине того, что как поставщик, так и перевозчик не имели сотрудников, складов, транспортных средств, необходимых для реального выполнения операции. Стороны сделки не несли расходов, характерных для реальной хозяйственной деятельности (оплата ГСМ, аренда гаражей, заработная плата водителям, грузчикам). А из ТТН усматривается объективная невозможность выполнения отраженных в них операций, исходя из удаленности мест отгрузки и получения товара.

    [3]

    Неисполнение обязательства лицом, являющимся стороной договора

    Новое правило (пп.2 п.2 ст. 54.1). Одним из обязательных условий реализации права на уменьшение налогооблагаемой базы признается исполнение сделки (операции) надлежащим лицом:

    — либо стороной договора, заключенного с налогоплательщиком,
    — либо лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или закону.

    Таким образом, чтобы определить, может ли налогоплательщик воспользоваться налоговой выгодой, налоговый орган должен установить фактического исполнителя.

    Уже сейчас ФНС РФ в письме №СА-4-7/[email protected] от 16.08.2017 г. указывает, что в ходе мероприятий налогового контроля особое внимание необходимо уделять исследованию обстоятельств, подтверждающих или опровергающих реальное исполнение сделки контрагентом.

    С учетом изменившейся позиции налоговых органов в фокус контроля попадут, прежде всего, контрагенты первого уровня. Недобросовестности контрагентов второго и последующего уровня учитываться в качестве самостоятельных оснований для предъявления претензий не должны (письмо ФНС РФ в №ЕД-5-9/[email protected] от 23.03.2017 г.).

    Второстепенные обстоятельства для признания налоговой выгоды необоснованной

    Указанные ниже обстоятельства сами по себе не служат основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (п.6 Постановления Пленума ВАС РФ №53 от 12.10.2006 г., п.3 ст.54.1 НК РФ), но в совокупности и взаимосвязи с обстоятельствами, указанными выше, могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком ННВ.

    Судебная практика к таким обстоятельствам относит: взаимозависимость участников сделки, создание организации незадолго до совершения операции, нарушение налогового законодательства в прошлом, разовый характер операции, осуществление операций не по месту нахождения налогоплательщика, осуществление транзитных платежей и т.п.

    Как указал в своем Постановлении 15 ААС №15АП-7831/2017 от 7 июля 2017 г., каждое из этих обстоятельств в отдельности (взаимозависимость участников сделок, один юридический адрес, один банк у всех участников сделок, прямые расчеты, минующие некоторых участников цепочки) не может служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды, однако совокупность представленных налоговым органом документов свидетельствует о получении налоговой выгоды по взаимоотношениям с контрагентам вне связи с реальным осуществлением деятельности, посредством формирования формального документооборота.

    В постановлении АС ЗСО по делу А46-5962/2015 суд отказал в удовлетворении требований налогоплательщика о признании незаконным решения налогового органа, сославшись на факт неисчисления и неуплаты контрагентом НДС, наличия единого адреса местонахождения, одного главного бухгалтера, прочих признаков взаимозависимости участников сделки.

    Должная осмотрительность при выборе контрагента

    До последнего времени рассматриваемая дефиниция являлась действенным средством защиты от фискальных органов при случайных операциях с «плохими» контрагентами. Ее смысл сводится к следующему: контрагент должен проявлять должную осмотрительность и осторожность при выборе своего контрагента.

    Впервые упомянутое правило в п.10 Постановления Пленума ВАС РФ №53 от 12.10.2006 г. красной нитью прошло по всем разъяснениям налоговых органов и судебной практики.

    Как указал АС МО в своем Постановлении №А40-166522/2016 от 25 мая 2017 г., «на основании оценки представленных доказательств суды пришли к правомерному выводу о том, что при выборе контрагента общество проявило должную осторожность и осмотрительность, в связи с чем налоговый орган необоснованно доначислил налог на прибыль и НДС, считая, что общество номинально, в целях получения необоснованной налоговой выгоды, привлекло ООО «Виват» к ответственности».

    Признавая полученную учреждением налоговую выгоду необоснованной, ВС РФ в определении №305-КГ16-20989 от 27.02.2017 г. указал, что заявителем не проявлена должная осмотрительность при выборе спорных контрагентов, не приведены критерии подбора контрагентов, не представлены доказательства осуществления проверки его деловой репутации, платежеспособности, а также наличия у контрагентов необходимых ресурсов, позволяющих выполнить обязательства в соответствии с заключенными договорами.

    [2]

    Вместе с тем с учетом изменений в НК РФ вызывает настороженность позиция ФНС РФ, сформулированная в письме №СА-4-7/[email protected] от 16.08.2017 г.: налоговый орган, ссылаясь на отсутствие в ст. 54.1 НК РФ упоминания о «непроявлении должной осмотрительности», отождествляет данный институт с прочими формальными претензиями к контрагентам, нивелируя правовые последствия такой осмотрительности для налогоплательщика. На практике подобная трактовка, скорее всего, породит новую волну споров с налоговыми органами.

    Итак, правила признания налоговой выгоды необоснованной скорректированы. С учетом официальной позиции ФНС по поводу трактования ст. 54.1 НК РФ можно предположить, что нас ожидает всплеск налоговых споров, связанных с необоснованной налоговой выгодой.

    Видео (кликните для воспроизведения).

    И если отдельные грани рассматриваемых изменений определит правоприменение, то налогоплательщики, не обеспечивающие сегодня реальности сделки и/или ее непосредственного исполнения контрагентом и/или совершающие ее с целью налоговой экономии, уже в ближайшее время столкнутся с претензиями со стороны фискальных органов.

    Источники


    1. Баршев, Я. Историческая записка о содействии Второго Отделения Собственной Его Императорского Величества Канцелярии развитию юридических наук в России / Я. Баршев. — Москва: СИНТЕГ, 2011. — 245 c.

    2. Ефименко, Е. Н. Корпоративные конфликты (споры). Учебно-практическое пособие / Е.Н. Ефименко, В.А. Лаптев. — М.: Проспект, 2015. — 240 c.

    3. Габов, А. В. Ликвидация юридических лиц. История развития института в российском праве, современные проблемы и перспективы: моногр. / А.В. Габов. — М.: Статут, 2011. — 304 c.
    4. Тихомиров, М. Ю. Защита жилищных прав. Комментарии, судебная практика, образцы документов / М.Ю. Тихомиров. — М.: Издание Тихомирова М. Ю., 2016. — 144 c.
    5. Гуцол, В. В. Правовые основы Российского государства / В.В. Гуцол. — М.: Феникс, 2006. — 448 c.
    Необоснованная налоговая выгода
    Оценка 5 проголосовавших: 1

    ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

    Please enter your comment!
    Please enter your name here